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Zinsschranke: Neue Waffe gegen Steuervermeidung?

Zinsschranke: Neue Waffe gegen Steuervermeidung?

Im Rahmen des COVID-19-Steuermaßnahmengesetzes wurde eine neue Regelung bezüglich der steuerlichen Abzugsfähigkeit von Zinsen beschlossen. Diese sog. „Zinsschranke“ ist in § 12a des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) geregelt und gilt erstmals für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31. Dezember 2020 beginnen. 

In den letzten Jahren wurden vor allem internationale Konzerne bezüglich ihrer Steuerplanungsmaßnahmen genauer unter die Lupe genommen. Bestimmte Strategien zur Steuervermeidung haben aufgrund umfangreicher medialer Berichterstattung einen zweifelhaften Ruf erlangt – der Begriff „Double Irish with a Dutch Sandwich“ wird mittlerweile von größeren Personenkreisen als eine unter multinationalen Konzernen populäre und legale Steuervermeidungsstrategie wahrgenommen. Im Rahmen dieser Irisch-Niederländischen Kombination werden durch Markenlizenzzahlungen an zwischengeschaltete Tochtergesellschaften in Holland, Irland und den Bermudas die steuerlichen Bemessungsgrundlagen in jenen Ländern, wo diese Konzerne operativ tätig sind, niedrig gehalten. Dieses Vorgehen stößt auf länderübergreifende Kritik. 

Vor diesem Hintergrund begannen bereits Anfang des letzten Jahrzehnts auf internationaler Ebene Bemühungen, die Verschiebung von Gewinnen durch internationale Konzerne in Niedrigsteuerländer zu bekämpfen. Die OECD hat diesbezüglich 2013 den BEPS-Plan beschlossen. BEPS bedeutet base erosion and profit shifting und adressiert daher die Verminderung steuerlicher Bemessungsgrundlagen und das grenzüberschreitende Verschieben von Gewinnen. Auf europäischer Ebene wurden zur Bekämpfung von BEPS Verordnungen und Richtlinien erlassen, wie etwa die EU-Richtlinien zur Bekämpfung von Steuervermeidungspraktiken (ATAD I und ATAD II), sowie Meldepflichten für grenzüberschreitende Steuergestaltungen eingeführt (die in Österreich durch das EU-Meldepflichtgesetz umgesetzt wurden). 

Bisherige österreichischen Regelungen 

Österreich war grundsätzlich ein Vorreiter bezüglich der Umsetzung von bestimmten BEPS-Maßnahmen und ATAD-Regelungen. So enthielt das Körperschaftssteuergesetz (KStG) bereits vor dem Inkrafttreten der Zinsschranke diverse Regelungen über die Nichtabzugsfähigkeit von Zinsen und Lizenzgebühren. Zum Beispiel besteht dann, wenn eine Gesellschaft einen Kredit zum Erwerb von Anteilen an einer konzernzugehörigen Gesellschaft aufnimmt, für die entsprechenden Zinsaufwendungen ein Abzugsverbot. Weiters sind Zinsen und Lizenzgebühren nicht abzugsfähig, wenn diese bei der empfangenden konzernzugehörigen (ausländischen) Gesellschaft niedrigbesteuert sind (Steuersatz von weniger als 10 %). Dies macht die Gründung von sogenannten IP-Boxen in niedrigbesteuerten Staaten unattraktiv, weil die an diese IP- Box bezahlten Zinsen oder Lizenzgebühren in Österreich nicht abzugsfähig sind. 

Im Hinblick auf diese bereits bestehenden Bestimmungen war die Bundesregierung zunächst der Meinung, dass die auf Artikel 4 ATAD I basierende Zinsschranke nicht gesondert umgesetzt werden muss. Die EU-Kommission teilte diese Auffassung jedoch nicht und leitete im Juli 2019 per Mahnschreiben ein Vertragsverletzungsverfahren gegen Österreich ein. Durch die nunmehr im neuen § 12a KStG enthaltene Zinsschranke wird dieser Konflikt beigelegt. 

Die neue Zinsschranke gemäß § 12a KStG 

In Österreich dürfen die Inhaber eines Unternehmens grundsätzlich selbst entscheiden, wie sie das Unternehmen finanzieren. Mit Ausnahme des Nennkapitals bei Kapitalgesellschaften, welches einen Teil des Eigenkapitals darstellt, steht es den Inhabern daher frei, die Unternehmenstätigkeit durch Eigenkapital (z.B. Kapitalerhöhung oder Zuschuss) oder Fremdkapital (z.B. Gesellschafterdarlehen) zu bestreiten. Das österreichische Recht sieht im Gegensatz zu einigen anderen europäischen Ländern auch keine steuerliche Mindest-Eigenkapitalquote vor. Das Ziel solcher sogenannter Thin Capitalisation Rules: Ab dem Unterschreiten von festgelegten Eigenkapitalquoten sind Zinsen auf das Fremdkapital nicht mehr steuerlich abzugsfähig. Die Abzugsfähigkeit von Zinsen wird somit ebenfalls beschränkt. 

Auch die neue Zinsschranke sieht keine Mindest-Eigenkapitalquote vor. Aber der Zweck der Zinsschranke ist ähnlich dem der Thin Capitalisation Rules, nämlich das Verbot des unbegrenzten Zinsabzugs auf Fremdkapital. Die Zinsschranke gilt für unbeschränkt steuerpflichtige Körperschaften im Sinne des § 1 Abs 2 Z 1 KStG, also juristische Personen des privaten Rechts. Ausländische Körperschaften sind ebenfalls erfasst, sofern sie in Österreich eine Betriebsstätte unterhalten. An dieser Stelle ist aber eine wichtige Ausnahme zu erwähnen: Die Zinsschranke gilt nicht für Körperschaften, die in keinen Konzernabschluss einbezogen sind, keine verbundenen Unternehmen haben und auch keine ausländischen Betriebsstätten unterhalten („Stand-alone“-Ausnahme). 

Ausnahmen von der Zinsschranke 

Neben den bereits erwähnten Ausnahmen (Freibetrag und Stand-Alone) gibt es noch die folgenden Ausnahmen: 

  • Equity-Escape: Zinsaufwendungen sind dann vollständig abzugsfähig, wenn Konzerngesellschaften eine Eigenkapitalquote aufweisen, die höher oder gleich hoch wie die Eigenkapitalquote des Konzerns ist 
  • Alt-Darlehen: Zinsaufwendungen aus vor dem 17. Juni 2016 abgeschlossen Darlehensverträgen sind nicht von der Zinsschranke erfasst 
  • Infrastrukturprojekte: Zinsaufwendungen, die für die Finanzierung von langfristigen und öffentlichen Infrastrukturprojekten anfallen und innerhalb der Europäischen Union von allgemeinem öffentlichen Interesse sind, sind ebenfalls ausgenommen 

Steuerliche Unternehmensgruppen gemäß § 9 KStG sind ebenso von der Zinsschranke erfasst. Dabei gelten folgende Besonderheiten: Die Zinsscharanke sowie der Zins- und EBITDA-Vortrag gelten ausschließlich auf der Ebene des Gruppenträgers. Der Zinsüberhang und das steuerliche EBITDA sind auf der Ebene der Gruppe zu ermitteln. Der Freibetrag von 3 Millionen Euro gilt für die gesamte Gruppe. Bezüglich der Equity-Escape-Ausnahme ist die Eigenkapitalquote der Gruppe mit der Konzern-Eigenkapitalquote in Vergleich zu setzen. 

In größeren Konzernen wird diese neue Regelung sicherlich einen Einfluss auf die Finanzierungsstruktur haben – eine nähere Befassung mit § 12a KStG ist dann unausweichlich. Viele KMUs sind demgegenüber aufgrund des Freibetrags und der Standalone-Ausnahme von der Zinsschranke wohl gar nicht betroffen. Das Finanzministerium sowie das Umweltministerium werden in naher Zukunft Verordnungen zu diesem neuen Gesetz erlassen, die § 12a KStG präzisieren werden. Über diese Verordnungen werden wir Sie weiterhin auf dem Laufenden halten. 

Berechnung der Zinsschranke

Fällt die Körperschaft unter § 12a KStG, gilt es nun zu prüfen, ob die Körperschaft einen Zinsüberhang aufweist. Der Zinsüberhang ergibt sich dabei aus dem Unterschiedsbetrag zwischen den steuerpflichtigen Zinserträgen und den abzugsfähigen Zinsaufwendungen. 

abzugsfähige Zinsaufwendungen 

– 

steuerpflichtige Zinserträge 

Zinsüberhang 

Die zweite Größe ist das steuerliche EBITDA (Earnings Before Interest, Taxes, Depreciation and Amortization). Dieses ermittelt sich wie folgt: 

Gesamtbetrag der Einkünfte (vor der Anwendung der Zinsschranke) 

+/– 

steuerliche Zu- oder Abschreibungen 

Zinsüberhang 

steuerliches EBITDA (davon 30 % = verrechenbare EBITDA) 

„Zinsschranke“ bedeutet, dass ein Zinsüberhang in einem Wirtschaftsjahr nur im Ausmaß von 30 % des steuerlichen EBITDA eines Wirtschaftsjahres abzugsfähig ist. Eine weitere wichtige Ausnahme ist die Freibetragsausnahme. Denn ein Zinsüberhang bis zu 3 Millionen Euro pro Veranlagungszeitraum ist jedenfalls abzugsfähig. 

Der in einem Wirtschaftsjahr nicht abzugsfähige Zinsüberhang oder ein nicht ausgenutztes steuerliches EBITDA können auf die nächsten Jahre vorgetragen werden, wobei der Vortrag des steuerlichen EBITDA mit 5 Jahren begrenzt ist. 


AUTOR:

Mag. Daniel Kocab, LL.M.,Rechtsanwalt bei LANSKY, GANZGER + partner

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